案例解析：执行新租赁准则后使用权资产折旧的纳税调整与填报

案例背景：

A公司于2023年1月1日与B公司签订了一份厂房租赁合同，租期为5年，每年租金为120万元，于每年年初支付。A公司将该租赁确认为使用权资产，并按照新租赁准则进行会计处理。假设A公司采用直线法计提折旧，预计净残值为零。税法规定，租赁费用按照实际支付的租金在税前扣除。

会计处理：

1. 使用权资产初始确认：

   • 租赁付款额现值计算：假设A公司的增量借款利率为5%，则5年期年金现值系数为4.3295。
   • 使用权资产初始确认金额 = 120万元 × 4.3295 = 519.54万元。

2. 每年会计处理：

   • 每年计提折旧 = 519.54万元 / 5年 = 103.908万元。
   • 每年确认利息费用：根据实际利率法计算，第一年利息费用 = (519.54万元 - 120万元) × 5% = 19.977万元，第二年利息费用 = (519.54万元 - 120万元 - 103.908万元 + 19.977万元) × 5%，以此类推。
   • 每年租赁负债减少额 = 120万元 - 当年利息费用。

税务处理：

税法不承认使用权资产和租赁负债的概念，允许企业在实际支付租金时全额扣除。因此，每年税务上允许扣除的租赁费用为120万元。

纳税调整：

由于会计与税法对租赁费用的处理存在差异，需要进行纳税调整：

1. 折旧费用调整：

   • 会计上确认的折旧费用为103.908万元，税法上不承认该折旧，因此需要调增应纳税所得额103.908万元。

2. 利息费用调整：

   • 会计上确认的利息费用，税法上也不承认，因此需要调增应纳税所得额（具体金额根据当年实际利息费用计算）。

3. 租金支出调整：

   • 税法上允许扣除实际支付的租金120万元，会计上未确认该费用（因为已经资本化为使用权资产），因此需要调减应纳税所得额120万元。

综合调整：

每年的纳税调整金额 = 调增金额（折旧 + 利息） - 调减金额（租金支出）。以第一年为例：

• 调增金额 = 103.908万元（折旧） + 19.977万元（利息） = 123.885万元。
• 调减金额 = 120万元。
• 净调增应纳税所得额 = 123.885万元 - 120万元 = 3.885万元。

企业所得税申报表填报：

在《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》中，相关调整项目填报如下：

1. A105080《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》：

   • 账载金额：填写会计上计提的折旧金额103.908万元。
   • 税收金额：填写0（因为税法不承认使用权资产折旧）。
   • 纳税调整金额：自动计算为调增103.908万元。

2. A105000《纳税调整项目明细表》：

   • 利息支出调整：填写利息费用的纳税调整金额（如第一年19.977万元）。
   • 其他项目：如果有其他相关调整，也需填写。

3. 租金支出调整：

   • 在A105000表中，找到相应的租金支出调整行次，填写调减金额120万元。

注意事项：

1. 折旧年限： 使用权资产的折旧年限应选择租赁期和资产使用寿命中的较短者。如果租赁期结束后所有权转移或存在购买选择权且很可能行使，则按资产使用寿命计提折旧。

2. 税会差异： 新租赁准则带来的税会差异是暂时性差异，会在租赁期内逐渐转回。

3. 后续年度调整： 随着租赁负债的减少，利息费用逐年递减，纳税调整金额也会相应变化。

结论：

执行新租赁准则后，企业需要特别注意使用权资产折旧和租赁负债利息产生的税会差异，准确进行纳税调整，并在企业所得税申报表中正确填报。建议企业建立健全的台账系统，跟踪记录使用权资产和租赁负债的账面价值与计税基础差异，确保税务申报的准确性和合规性。